(Mindest-) Bemessungsgrundlage bei der Umsatzsteuer – Gesetzesänderung und Verwaltungsanweisung


02.01.2015 | Weingardt

Bei der sogenannten „Mindestbemessungsgrundlage“ für die Umsatzsteuer erfolgte im Rahmen des „Gesetz zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatien zur EU und zur Änderung weiterer steuerlichen Vorschriften“, verkündet am 30.07.2014, eine Veränderung.

In regelbesteuernden Betrieben ist die Umsatzsteuer nach dem Entgelt für die Ware oder Dienstleistung zu ermitteln. Entgelt ist grundsätzlich alles was der andere aufwendet „um die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer“. Es gibt jedoch Geschäftsvorgänge bei denen ein Entgelt fehlt oder für die Ermittlung der Umsatzsteuer ein höheres Entgelt als das Erhaltene und somit die Mindestbemessungsgrundlage (§ 10 Abs. 5 i.V.m. Abs. 4 UStG) anzuwenden ist.

So ist die Anwendung der Mindestbemessungsgrenze bei Lieferungen oder Leistungen zwischen einem landwirtschaftlichen Betrieb und nahestehenden Personen bzw. Personengesellschaften wie im Falle der Verpachtung eines Stalls durch eine Ehefrau an den landwirtschaftlichen Betrieb ihres Ehemannes zu prüfen. Aber auch z.B. bei der Lieferung von Strom aus der Photovoltaikanlage eines Ehemannes an den Hofladen seiner Ehefrau gilt es zu prüfen, ob die Mindestbemessungsgrundlage angewendet werden muß. Das wäre in den vorstehenden Fällen gegeben, wenn die bei der verpachtenden Ehefrau bzw. beim stromliefernden Ehemann angefallenen und zum Vorsteuerabzug berechtigenden Kosten höher als das jeweils erhaltene Entgelt wären – mit der Folge, dass sich die abzuführende Umsatzsteuer ausgehend anhand der Kosten berechnet.

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Für diese Fälle hat die Rechtsprechung allerdings schon bisher festgelegt, dass die Mindestbemessungsgrundlage durch das marktübliche Entgelt gedeckelt ist. Diese Rechtsprechung wurde nun in das Gesetz aufgenommen. Lässt sich also ein üblicher Marktpreis ermitteln, kann das Finanzamt nicht den Ansatz eines höheren Wertes verlangen.

Zum Thema Bemessungsgrundlage ist zudem bei Photovoltaik- und Kraft-Wärme-Kopplungs-Anlagen (KWK-Anlagen) ein neues BMF-Schreiben vom 19.09.2014 (AZ: IV D 2 – S 7124/12/10001-02) ergangen. Bei diesen Anlagen erfolgt in der Praxis vielfach ein zumindest teilweiser Verbrauch von produziertem Strom oder Wärme im privaten Bereich.

Beim entnommenen Strom bemisst sich die Umsatzsteuer nach dem für den erzeugten Strom entstandenen Kosten (Selbstkosten), höchstens aber nach dem marktüblichen Entgelt. Das marktübliche Entgelt ist dabei der Strompreis des örtlichen Energieversorgungsunternehmens.

Bei der Bemessungsgrundlage für die Wärmeentnahme ist der Fall schwieriger. Grundsätzlich sind die Selbstkosten, also die Kosten für die Herstellung der Wärme, anzusetzen. Diese Wertermittlung führt in der Praxis häufig zu unverhältnismäßig hohen Werten für die Wärme. Die Rechtsprechung und nun auch die Finanzverwaltung gestatten alternativ den Ansatz eines marktüblichen Entgeltes nur unter bestimmten Voraussetzungen. Ein marktübliches Entgelt für Wärme kann demnach nur angesetzt werden, sofern auch fremd erzeugte Wärme im Zeitpunkt der Entnahme für den KWK-Anlagenbetreiber ebenso erreichbar und einsetzbar ist wie die selbst erzeugte Wärme. Es muss also tatsächlich ein Anschluss an das Fernwärmenetz vorliegen. Insbesondere bei Aussiedlerhöfen wird dies nicht gegeben sein. Einkaufspreise für andere Energieträger (z.B. Elektrizität, Heizöl oder Gas) kommen als Bemessungsgrundlage nur dann in Betracht, wenn eine Wärmeerzeugung auf deren Basis keine aufwendigen Investitionen voraussetzt, die Inbetriebnahme der anderen Wärmeerzeugungsanlage (z.B. Heizöl-Wärmetherme) jederzeit möglich ist und der Bezug des anderen Energieträgers (z.B. Heizöl) ohne weiteres bewerkstelligt werden kann. Kurz gesagt muss geprüft werden, ob noch eine Altanlage vorhanden ist. Ist dies nicht gegeben, müssen die Selbstkosten für die Wärmeerzeugung ermittelt werden.

Aus Vereinfachungsgründen erlaubt das BMF-Schreiben als Selbstkostenpreis für die Wärme den bundesweit einheitlichen durchschnittlichen Fernwärmepreis des jeweiligen Vorjahres auf Basis der jährlichen Veröffentlichungen des Bundesministeriums für Wirtschaft und Energie (sog. Energiedaten) bemisst. Für das Jahr 2013 beträgt hiernach der Preis für 1 Gigajoule (GJ) Fernwärme 25,62 € brutto bzw. für 1 kWh Fernwärme 7,75 Cent netto.